個(gè)人所得稅避稅籌劃——房屋租金的合理避稅籌劃
2002年2月9日國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于個(gè)人所得稅若干業(yè)務(wù)問(wèn)題的批復(fù)》[國(guó)稅函（2002）146號(hào)]關(guān)于財(cái)產(chǎn)租賃所得計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)稅前扣除有關(guān)稅、費(fèi)的次序問(wèn)題，明確如下：
個(gè)人出租財(cái)產(chǎn)取得的財(cái)產(chǎn)租賃收入，在計(jì)算繳納個(gè)人所得稅時(shí)，應(yīng)依次扣除以下費(fèi)用：
（1）財(cái)產(chǎn)租賃過(guò)程中繳納的稅費(fèi)；
（2）由納稅人負(fù)擔(dān)的該出租財(cái)產(chǎn)實(shí)際開(kāi)支的修繕費(fèi)用；
（3）稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。
[案例1]
2002年8月5日星期一早上，君洋財(cái)務(wù)服務(wù)中心注冊(cè)稅務(wù)師常健在菜市場(chǎng)碰到以前的老鄰居王大爺，“王大爺，聽(tīng)說(shuō)你的孫子要結(jié)婚了，什么時(shí)候辦喜事？
可別忘了請(qǐng)我吃喜糖喲?！啊编蓿浅６悇?wù)師，這么早你也來(lái)買菜呀，我有件事正想找你幫忙呢。“
“什么事？您老說(shuō)話！”
“是這樣的，你可能還不知道吧，我家的那3間老房子上月初租給別人了，租期為8個(gè)月，就是想收點(diǎn)兒租金為孫子辦喜事，現(xiàn)在房子有點(diǎn)漏水，你和建筑維修隊(duì)熟悉，等合同到期后請(qǐng)你找維修隊(duì)來(lái)幫我維修，好給我那孫子結(jié)婚住……”據(jù)王大爺介紹，主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)王大爺?shù)姆课莩鲎馐杖霚p去應(yīng)納的稅費(fèi)，及其他相關(guān)費(fèi)用后，核定月應(yīng)納稅所得額為6000元，每月應(yīng)納個(gè)人所得稅1200元。王大爺于本月7日前向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納了第一個(gè)月的個(gè)人所得稅。
[籌劃思路] 2002年8月6日下午，君洋財(cái)務(wù)服務(wù)中心注冊(cè)稅務(wù)師常健請(qǐng)維修隊(duì)的技術(shù)員經(jīng)過(guò)現(xiàn)場(chǎng)察看與測(cè)算，房屋維修費(fèi)至少要9000元，只需一個(gè)星期的時(shí)間就可維修好，本月底前可以完工，不會(huì)影響房屋出租。
為此，君洋財(cái)務(wù)服務(wù)中心注冊(cè)稅務(wù)師常健建議王大爺馬上進(jìn)行維修，這樣可以節(jié)約1800元稅款為孫子辦喜事。并將房屋出租期滿后維修與現(xiàn)在進(jìn)行維修繳納個(gè)人所得稅進(jìn)行了計(jì)算對(duì)比和詳細(xì)介紹。
[籌劃分析1] 房屋出租期滿后維修應(yīng)納個(gè)人所得稅的計(jì)算。
我國(guó)個(gè)人所得稅法規(guī)定，財(cái)產(chǎn)租賃所得適用20％的比例稅率。主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)王大爺出租房屋收取的房租收入及應(yīng)納稅費(fèi)的情況，核定王大爺應(yīng)納稅所得額為6000元，每月應(yīng)納個(gè)人所得稅為：
6000元×20％＝1200元，即在12個(gè)月的房屋租賃期內(nèi)，王大爺總共應(yīng)納個(gè)人所得稅為：
1200元×8＝14400元。
[籌劃分析2] 現(xiàn)在進(jìn)行房屋維修應(yīng)納個(gè)人所得稅的計(jì)算。依照個(gè)人所得稅法和國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)稅發(fā)（1994）089號(hào)文件規(guī)定：“納稅人出租財(cái)產(chǎn)取得財(cái)產(chǎn)租賃收入，在計(jì)算征稅時(shí)，除可依法減去規(guī)定費(fèi)用和有關(guān)稅、費(fèi)外，還準(zhǔn)予扣除能夠提供有效、準(zhǔn)確憑證，證明由納稅人負(fù)擔(dān)的該出租財(cái)產(chǎn)實(shí)際開(kāi)支的修繕費(fèi)用。允許扣除的修繕費(fèi)用，以每次800元為限，一次扣除不完的，準(zhǔn)予在下一次繼續(xù)扣除，直至扣完為止。”
[籌劃結(jié)果] 王大爺房屋出租的期限還有近12個(gè)月的時(shí)間，如果現(xiàn)在動(dòng)工維修，本月底前房屋即可維修好，假定維修費(fèi)用為9000元，依照上述規(guī)定，這樣在今后11個(gè)月的納稅期限內(nèi)，其維修費(fèi)用在計(jì)算征稅時(shí)可全部扣除完，從而節(jié)稅1800元。具體計(jì)算如下：
房屋租賃期的第2個(gè)月至第12個(gè)月，每月應(yīng)納稅所得額為：
6000元－800元＝5200元
每月應(yīng)納個(gè)人所得稅為：5200元×20％＝1040元
在房屋租賃期的第2個(gè)月至第12個(gè)月內(nèi)，累計(jì)可扣除房屋維修費(fèi)為：
800元×11＝8800元
剩余的房屋維修費(fèi)（9000元－8800元＝200元），則在房屋租賃期內(nèi)最后一個(gè)月中除，即最后一個(gè)月應(yīng)納稅所得額為：
6000元－200元＝5800元
應(yīng)納個(gè)人所得稅為：5800元×20％＝1160元
王大爺在出租房屋12個(gè)月的時(shí)間內(nèi)，實(shí)際繳納個(gè)人所得稅應(yīng)為：
1040×11＋1160＝12600元
計(jì)算結(jié)果表明，如果王大爺在房屋租賃期滿后再維修房屋，累計(jì)應(yīng)繳納個(gè)人所得稅14400元。而現(xiàn)在進(jìn)行維修，在房屋租賃期滿時(shí)累計(jì)繳納個(gè)人所得稅12600元，節(jié)稅1800元。李稅務(wù)師特別提醒王大爺，在支付維修費(fèi)時(shí)，一定要向維修隊(duì)索取合法、有效的房屋維修發(fā)票，并及時(shí)報(bào)經(jīng)主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)后才能扣除。
為了解決學(xué)生住宿問(wèn)題，某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司為某市內(nèi)一所大學(xué)新建了一棟學(xué)生公寓，以低于市場(chǎng)價(jià)格租給學(xué)生，每月收取租金兩萬(wàn)元。該公司財(cái)務(wù)人員不清楚這筆租金要不要繳稅。
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第一條規(guī)定：“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)提供本條例的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營(yíng)業(yè)稅?！薄稜I(yíng)業(yè)稅稅目注解》中另有規(guī)定：租賃服務(wù)是指在約定的時(shí)間內(nèi)將場(chǎng)地、房屋、物品、設(shè)備或設(shè)施等轉(zhuǎn)讓他人使用的業(yè)務(wù)?？梢?jiàn)，該房產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司向?qū)W生提供以出租房產(chǎn)使用權(quán)力為目的的租賃服務(wù)，是把房產(chǎn)有償提供給學(xué)生作為宿舍的房產(chǎn)出租行為。根據(jù)《房產(chǎn)稅暫行條例》第三條第三款規(guī)定：“房產(chǎn)出租的，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)?！钡谒臈l規(guī)定，依照房產(chǎn)租金收入計(jì)算繳納的稅率為12％。根據(jù)《城建稅暫行條例》《征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》[國(guó)發(fā)（1986）50號(hào)]和國(guó)務(wù)院《關(guān)于教育費(fèi)附加征收問(wèn)題的緊急通知》的有關(guān)條款規(guī)定：凡繳納產(chǎn)品稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅的單位和個(gè)人都是城建稅的納稅義務(wù)人，并要按規(guī)定繳納教育費(fèi)附加。
綜上所述，該房產(chǎn)公司取得的學(xué)生公寓租金收入應(yīng)在服務(wù)業(yè)稅目中的租賃服務(wù)依5％的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，依12％的稅率繳納房產(chǎn)稅；依7％的稅率和3％的附加率以營(yíng)業(yè)稅稅額為計(jì)稅依據(jù)繳納城建稅和教育費(fèi)附加。
個(gè)人出租財(cái)產(chǎn)取得的財(cái)產(chǎn)租賃收入，在計(jì)算繳納個(gè)人所得稅時(shí)，應(yīng)依次扣除以下費(fèi)用：
（1）財(cái)產(chǎn)租賃過(guò)程中繳納的稅費(fèi)；
（2）由納稅人負(fù)擔(dān)的該出租財(cái)產(chǎn)實(shí)際開(kāi)支的修繕費(fèi)用；
（3）稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。
[案例1]
2002年8月5日星期一早上，君洋財(cái)務(wù)服務(wù)中心注冊(cè)稅務(wù)師常健在菜市場(chǎng)碰到以前的老鄰居王大爺，“王大爺，聽(tīng)說(shuō)你的孫子要結(jié)婚了，什么時(shí)候辦喜事？
可別忘了請(qǐng)我吃喜糖喲?！啊编蓿浅６悇?wù)師，這么早你也來(lái)買菜呀，我有件事正想找你幫忙呢。“
“什么事？您老說(shuō)話！”
“是這樣的，你可能還不知道吧，我家的那3間老房子上月初租給別人了，租期為8個(gè)月，就是想收點(diǎn)兒租金為孫子辦喜事，現(xiàn)在房子有點(diǎn)漏水，你和建筑維修隊(duì)熟悉，等合同到期后請(qǐng)你找維修隊(duì)來(lái)幫我維修，好給我那孫子結(jié)婚住……”據(jù)王大爺介紹，主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)王大爺?shù)姆课莩鲎馐杖霚p去應(yīng)納的稅費(fèi)，及其他相關(guān)費(fèi)用后，核定月應(yīng)納稅所得額為6000元，每月應(yīng)納個(gè)人所得稅1200元。王大爺于本月7日前向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納了第一個(gè)月的個(gè)人所得稅。
[籌劃思路] 2002年8月6日下午，君洋財(cái)務(wù)服務(wù)中心注冊(cè)稅務(wù)師常健請(qǐng)維修隊(duì)的技術(shù)員經(jīng)過(guò)現(xiàn)場(chǎng)察看與測(cè)算，房屋維修費(fèi)至少要9000元，只需一個(gè)星期的時(shí)間就可維修好，本月底前可以完工，不會(huì)影響房屋出租。
為此，君洋財(cái)務(wù)服務(wù)中心注冊(cè)稅務(wù)師常健建議王大爺馬上進(jìn)行維修，這樣可以節(jié)約1800元稅款為孫子辦喜事。并將房屋出租期滿后維修與現(xiàn)在進(jìn)行維修繳納個(gè)人所得稅進(jìn)行了計(jì)算對(duì)比和詳細(xì)介紹。
[籌劃分析1] 房屋出租期滿后維修應(yīng)納個(gè)人所得稅的計(jì)算。
我國(guó)個(gè)人所得稅法規(guī)定，財(cái)產(chǎn)租賃所得適用20％的比例稅率。主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)王大爺出租房屋收取的房租收入及應(yīng)納稅費(fèi)的情況，核定王大爺應(yīng)納稅所得額為6000元，每月應(yīng)納個(gè)人所得稅為：
6000元×20％＝1200元，即在12個(gè)月的房屋租賃期內(nèi)，王大爺總共應(yīng)納個(gè)人所得稅為：
1200元×8＝14400元。
[籌劃分析2] 現(xiàn)在進(jìn)行房屋維修應(yīng)納個(gè)人所得稅的計(jì)算。依照個(gè)人所得稅法和國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)稅發(fā)（1994）089號(hào)文件規(guī)定：“納稅人出租財(cái)產(chǎn)取得財(cái)產(chǎn)租賃收入，在計(jì)算征稅時(shí)，除可依法減去規(guī)定費(fèi)用和有關(guān)稅、費(fèi)外，還準(zhǔn)予扣除能夠提供有效、準(zhǔn)確憑證，證明由納稅人負(fù)擔(dān)的該出租財(cái)產(chǎn)實(shí)際開(kāi)支的修繕費(fèi)用。允許扣除的修繕費(fèi)用，以每次800元為限，一次扣除不完的，準(zhǔn)予在下一次繼續(xù)扣除，直至扣完為止。”
[籌劃結(jié)果] 王大爺房屋出租的期限還有近12個(gè)月的時(shí)間，如果現(xiàn)在動(dòng)工維修，本月底前房屋即可維修好，假定維修費(fèi)用為9000元，依照上述規(guī)定，這樣在今后11個(gè)月的納稅期限內(nèi)，其維修費(fèi)用在計(jì)算征稅時(shí)可全部扣除完，從而節(jié)稅1800元。具體計(jì)算如下：
房屋租賃期的第2個(gè)月至第12個(gè)月，每月應(yīng)納稅所得額為：
6000元－800元＝5200元
每月應(yīng)納個(gè)人所得稅為：5200元×20％＝1040元
在房屋租賃期的第2個(gè)月至第12個(gè)月內(nèi)，累計(jì)可扣除房屋維修費(fèi)為：
800元×11＝8800元
剩余的房屋維修費(fèi)（9000元－8800元＝200元），則在房屋租賃期內(nèi)最后一個(gè)月中除，即最后一個(gè)月應(yīng)納稅所得額為：
6000元－200元＝5800元
應(yīng)納個(gè)人所得稅為：5800元×20％＝1160元
王大爺在出租房屋12個(gè)月的時(shí)間內(nèi)，實(shí)際繳納個(gè)人所得稅應(yīng)為：
1040×11＋1160＝12600元
計(jì)算結(jié)果表明，如果王大爺在房屋租賃期滿后再維修房屋，累計(jì)應(yīng)繳納個(gè)人所得稅14400元。而現(xiàn)在進(jìn)行維修，在房屋租賃期滿時(shí)累計(jì)繳納個(gè)人所得稅12600元，節(jié)稅1800元。李稅務(wù)師特別提醒王大爺，在支付維修費(fèi)時(shí)，一定要向維修隊(duì)索取合法、有效的房屋維修發(fā)票，并及時(shí)報(bào)經(jīng)主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)后才能扣除。
為了解決學(xué)生住宿問(wèn)題，某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司為某市內(nèi)一所大學(xué)新建了一棟學(xué)生公寓，以低于市場(chǎng)價(jià)格租給學(xué)生，每月收取租金兩萬(wàn)元。該公司財(cái)務(wù)人員不清楚這筆租金要不要繳稅。
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第一條規(guī)定：“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)提供本條例的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營(yíng)業(yè)稅?！薄稜I(yíng)業(yè)稅稅目注解》中另有規(guī)定：租賃服務(wù)是指在約定的時(shí)間內(nèi)將場(chǎng)地、房屋、物品、設(shè)備或設(shè)施等轉(zhuǎn)讓他人使用的業(yè)務(wù)?？梢?jiàn)，該房產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司向?qū)W生提供以出租房產(chǎn)使用權(quán)力為目的的租賃服務(wù)，是把房產(chǎn)有償提供給學(xué)生作為宿舍的房產(chǎn)出租行為。根據(jù)《房產(chǎn)稅暫行條例》第三條第三款規(guī)定：“房產(chǎn)出租的，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)?！钡谒臈l規(guī)定，依照房產(chǎn)租金收入計(jì)算繳納的稅率為12％。根據(jù)《城建稅暫行條例》《征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定》[國(guó)發(fā)（1986）50號(hào)]和國(guó)務(wù)院《關(guān)于教育費(fèi)附加征收問(wèn)題的緊急通知》的有關(guān)條款規(guī)定：凡繳納產(chǎn)品稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅的單位和個(gè)人都是城建稅的納稅義務(wù)人，并要按規(guī)定繳納教育費(fèi)附加。
綜上所述，該房產(chǎn)公司取得的學(xué)生公寓租金收入應(yīng)在服務(wù)業(yè)稅目中的租賃服務(wù)依5％的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，依12％的稅率繳納房產(chǎn)稅；依7％的稅率和3％的附加率以營(yíng)業(yè)稅稅額為計(jì)稅依據(jù)繳納城建稅和教育費(fèi)附加。
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