稅法本身客觀上存在籌劃的空間

　　企業(yè)進行稅費籌劃的另一個原因在于稅費本身客觀上存在可以籌劃的空間。稅收以法律法規(guī)的形式固定下來，稅務(wù)機關(guān)按照固定的稅率、稅額征稅，企業(yè)按照固定的稅率、稅額繳稅，稅收的固定性特點，為企業(yè)稅費籌劃帶來了可能。稅法遵循公平和促進經(jīng)濟發(fā)展的原則，由于我國經(jīng)濟發(fā)展的不平衡性和復(fù)雜性，稅法針對不同的課稅對象采取了不同的征收方式，制定了具體的差別稅率，正是由于征收方式的不同和差別稅率的存在，企業(yè)的實際稅負才存在不同。

　　稅費之所以可以籌劃，首先在于稅種、稅目、稅率和稅負的差別性。現(xiàn)行稅法體系中的稅種之間具有一定的可替代性或互補性，不同的納稅主體就同一性質(zhì)的納稅對象繳納不同的稅款。而適宜和不同的稅種稅目會產(chǎn)生不同的稅費負擔(dān)。例如，內(nèi)資企業(yè)需要依法繳納“企業(yè)所得稅”，外商投資企業(yè)需要繳納“外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅”，而私營企業(yè)的業(yè)主需要依照 “生產(chǎn)經(jīng)營所得”繳納“個人所得稅”。而“企業(yè)所得稅”、“外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅”和“個人所得稅”的稅負并不相同。有的勞務(wù)收入按照稅法的規(guī)定需要繳納增值稅，有的勞務(wù)收入按照稅法的規(guī)定需要繳納營業(yè)稅，由于業(yè)務(wù)界限的模糊性，本質(zhì)上相同的勞務(wù)收入可能在這家企業(yè)需要繳納增值稅，而另一家企業(yè)可能需要繳納營業(yè)稅，而增值稅稅負與營業(yè)稅稅負并不相同。增值稅納稅人也有一般納稅人和小規(guī)模納稅人之分，小規(guī)模納稅人按4％或6％的征收率繳納增值稅，而一般納稅人需按17％的稅率計算銷項稅額并抵扣進項稅額。同為一般納稅人，由于進項稅額不同，銷項稅額不同，在稅負上也存在著差異。盡管稅法對什么樣的勞務(wù)收入繳納增值稅，什么樣的勞務(wù)收入繳納營業(yè)稅做出了明確的規(guī)定，但是，由于納稅人身分的不同和勞務(wù)收入的可轉(zhuǎn)變性，相同的勞務(wù)收入在這個企業(yè)可能需要繳納增值稅，在那個企業(yè)可能需要繳納營業(yè)稅。稅種、稅目、稅率是確定的，稅法規(guī)定的課稅對象是確定的，而課稅對象所代表客觀事務(wù)卻是動態(tài)的。企業(yè)不能改變具體的稅種、稅目和稅率，但可以通過控制其經(jīng)濟活動，使某項經(jīng)濟業(yè)務(wù)適用特定的稅種、稅目，實現(xiàn)減輕稅負的目的。例如稅法規(guī)定，單純銷售貨物需要繳納增值稅，對于混合銷售行為，稅法根據(jù)納稅人的不同，規(guī)定增值稅納稅人繳納增值稅而營業(yè)稅納稅人繳納營業(yè)稅，而增值稅納稅人和營業(yè)稅納稅人是按增值稅業(yè)務(wù)量和營業(yè)稅業(yè)務(wù)量的比重劃分的，由于企業(yè)可以對相關(guān)的業(yè)務(wù)量進行控制，使增值稅業(yè)務(wù)量和營業(yè)稅的業(yè)務(wù)量的比重達到特定的比重，進而實現(xiàn)按特定稅種納稅的目的。對一項業(yè)務(wù)，企業(yè)依法繳納了營業(yè)稅就無需再繳納增值稅，繳納了增值稅就無需繳納營業(yè)稅，而營業(yè)稅稅負和增值稅稅負并不相同，所以，企業(yè)可以通過合法的手段適用較低稅負的稅種。再如所得稅，企業(yè)依法繳納了企業(yè)所得稅，就不需要再繳納外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅，而企業(yè)如果依法按外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法的規(guī)定繳納了企業(yè)所得稅，就無需再繳納企業(yè)所得稅，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅和企業(yè)所得稅的稅負并不相同。外商投資企業(yè)和境內(nèi)企業(yè)都是在境內(nèi)登記注冊的企業(yè)，都是中國企業(yè)法人，所不同的只是投資人不同而已。如果境內(nèi)企業(yè)投資在國外設(shè)立企業(yè)法人，那么就是外國企業(yè)，而該外國公司再向境內(nèi)投資設(shè)立的企業(yè)法人，就是外商投資企業(yè)，盡管企業(yè)的終極所有者都是境內(nèi)投資人。同時，自然人投資設(shè)立有限責(zé)任公司或股份有限公司，需要繳納企業(yè)所得稅，自然人分紅時再繳納個人所得稅，而自然人投資設(shè)立獨資企業(yè)或合伙企業(yè)，卻需要繳納個人所得稅而無需繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)可以根據(jù)具體的情況下，通過自己的能動性達到的稅費目的。

　　國家制定稅法的目的之一是通過稅收宏觀調(diào)控經(jīng)濟。由于我國經(jīng)濟發(fā)展的不平衡性和多樣性，現(xiàn)行稅法體系采取了多層次、多環(huán)節(jié)征稅的辦法征稅。有的稅種（或稅目）是按業(yè)務(wù)類型劃分的，不管什么單位或個人，只要發(fā)生了稅法規(guī)定的納稅義務(wù)，就需要依法納稅；有的稅種是按納稅人劃分的，只有特定的納稅人才繳納某種稅；有的稅種是按特定的對象或特定的行為征收的，只要納稅人擁有符合稅法規(guī)定的特定征稅對象或特定行為就必須繳納相應(yīng)的稅金。無論按什么劃分，它們都有一個共同的特點，納稅義務(wù)是因征稅對象的存在而產(chǎn)生的，稅金是由納稅主體繳納的，而納稅主體本身具有可變通性。納稅人是稅法規(guī)定的負有納稅義務(wù)的單位和個人。納稅人是一個法律意義上的概念，在定義上是規(guī)范的，而現(xiàn)實中的單位和個人是千差萬別的。正是由于單位或者個人之間的差異性，才產(chǎn)生了法律意義上的納稅人與現(xiàn)實意義上的納稅人之問的差異性。正是這種差異性，使得納稅人身份的轉(zhuǎn)換成為可能。例如，企業(yè)因投資者的不同而分為境內(nèi)企業(yè)和外商投資企業(yè)；因企業(yè)投資人數(shù)和承擔(dān)法律責(zé)任的不同而產(chǎn)生了私營企業(yè)或公司制企業(yè)，等等。企業(yè)法律地位的任何變化，會帶來納稅人身份的不同，進而產(chǎn)生不同的納稅義務(wù)。納稅義務(wù)是納稅人的義務(wù)，這個企業(yè)依法需要繳納這種稅金，而該企業(yè)對外投資設(shè)立的全資子公司卻是另一個納稅人，可以享有與投資企業(yè)不同的納稅義務(wù)。例如，一個企業(yè)法人內(nèi)部相互提供的勞務(wù)并不需要繳納營業(yè)稅，而只要企業(yè)將自己擁有的提供和接受勞務(wù)的分支機構(gòu)分離成另外一家具有獨立法人資格的企業(yè)，就必須按稅法的規(guī)定就相互提供的勞務(wù)納稅。同樣具有獨立法人資格的全資子公司與母公司之間提供的勞務(wù)，必須繳納營業(yè)稅，而如果將上述兩企業(yè)合并，提供的勞務(wù)屬于企業(yè)法人內(nèi)部提供的勞務(wù)，就不再需要繳納營業(yè)稅。同樣除集團公司統(tǒng)一匯總繳納企業(yè)所得稅的企業(yè)以外，企業(yè)所得稅以企業(yè)法人為納稅人獨立納稅，企業(yè)之間不能相互彌補虧損，而如果將兩個納稅人依法合并成一個納稅人，那么原先兩個企業(yè)的所得就可以合并納稅。再如，私營企業(yè)主的經(jīng)營所得和其他所得，可以依法繳納個人所得稅而不繳納企業(yè)所得稅，而如果將私營企業(yè)改造成公司制企業(yè)，則必須依法繳納企業(yè)所得稅，在企業(yè)分紅時，自然人股東還需繳納個人所得稅。納稅人的變化，可以帶來納稅稅種、納稅義務(wù)、納稅對象、稅率、納稅期限等方面的變化，進而對企業(yè)的稅負產(chǎn)生重大的影響。

　　由于我國經(jīng)濟發(fā)展的不平衡性，行業(yè)之間的獲利能力并不相同，國家為了調(diào)控經(jīng)濟的發(fā)展，制定了相應(yīng)差別稅率。由于我國地區(qū)發(fā)展的不平衡性，為了促進特定地區(qū)經(jīng)濟的發(fā)展，國家制定了一系列地區(qū)差別稅率。由于經(jīng)濟的多樣性和經(jīng)濟發(fā)展的不平衡性，國家根據(jù)征稅對象的不同和納稅人的特定情況，分別制定了“比例稅率”、 “超額累進稅率”、“超率累進稅率”和“定額稅率”等不同的稅收征收形式。就同一稅種來說，可能對這個納稅人按“定額”征收，而對另一納稅人按“比率”征收，進而帶來稅負上的差異。不同的比例稅率形成不同的稅負，稅率比例的差異必然帶來稅負的差異。就是適用相同稅率的特定稅種，由于征稅對象的計算過程存在著差別，盡管名義上的稅率相同，實際稅負并不相同。例如企業(yè)所得稅，拋開18％、27％等優(yōu)惠稅率，只就33％的基本稅率來說，似乎稅率是統(tǒng)一的，但實際稅負并不統(tǒng)一。企業(yè)所得稅的征稅對象應(yīng)納稅所得額，是收入扣減稅前準(zhǔn)予扣除的成本、費用、稅金和損失的結(jié)果。而收入和稅前扣除額在不同的企業(yè)之間存在著差異，實際稅負并不相同。實際稅率差別性的存在，促使企業(yè)追求低稅負的目標(biāo)。由于超率累進稅率具有超過一定相對率就按累進稅率納稅的特點，促使企業(yè)盡力避免因超過特定的相對率臨界點而多繳稅。

　　納稅環(huán)節(jié)是稅收的一個重要問題。稅法規(guī)定了各稅種納稅的具體環(huán)節(jié)，而在其他非納稅環(huán)節(jié)不再繳稅。例如消費稅在進口、生產(chǎn)消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品的環(huán)節(jié)繳納，如果企業(yè)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)實現(xiàn)的收入少，流通環(huán)節(jié)的收入多，則可以顯著地降低以率征稅的消費稅稅負。由于稅法規(guī)定了納稅環(huán)節(jié)，只要減少了納稅環(huán)節(jié)的征稅對象，就可以減少企業(yè)的稅款。所以，企業(yè)可以通過合法的關(guān)聯(lián)交易，減少納稅環(huán)節(jié)計稅對象的數(shù)額，減少企業(yè)的稅負。

　　課稅對象本身也存在可調(diào)整性。例如，增值稅實行按收入計算銷項稅額并依法抵扣進項稅的辦法征收稅款，企業(yè)可以通過合法的手段，減少本環(huán)節(jié)的納稅額，將稅負轉(zhuǎn)嫁給其他企業(yè)。而作為企業(yè)所得稅征稅對象的應(yīng)納稅所得額，在一個企業(yè)內(nèi)部也存在可調(diào)整性。例如，企業(yè)可以將到期的設(shè)備在本期報廢，也可以推遲到下期報廢，進而影響當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。企業(yè)還可以在本期采取增加支出，減少當(dāng)期的利潤，增加企業(yè)以后獲利能力的實際行動，將企業(yè)的利潤轉(zhuǎn)化為企業(yè)的技術(shù)儲備和核心生產(chǎn)力，形成隱性的無形資產(chǎn)。課稅對象的可調(diào)整性，決定了企業(yè)可以通過調(diào)整相關(guān)的課稅對象，調(diào)整企業(yè)的獲利能力。如果某種稅費實行按量征收，那么稅費支出就只與數(shù)量有關(guān)，與銷售額沒有直接的聯(lián)系。如果企業(yè)單位產(chǎn)品的售價高，單位收入承擔(dān)的稅負就低；單位產(chǎn)品售價低，單位收入承擔(dān)的稅負就高。相同的數(shù)量承擔(dān)了相同的稅費，而相同的數(shù)量所對應(yīng)的收入并不相同，由此形成銷售收入稅費率的不同。企業(yè)為了降低稅負，必然地多生產(chǎn)單位產(chǎn)品售價高的產(chǎn)品來降低稅負。例如，每瓶白酒都繳納0.5元的消費稅，如果某種白酒每瓶售價5元，按銷售收入計算，則稅負為收入的10％；如果每瓶白酒售價為50元，則按銷售收入計算的稅負為1％。如果以銷售收入總額為稅基，每元收入盡管承擔(dān)了相同的稅費，而企業(yè)每元收入的獲利空間并不相同。在這種情況下，企業(yè)會放棄增值低的業(yè)務(wù)，拓展增值高的業(yè)務(wù)。課稅對象的固定性，也就決定了課稅對象的局限性，正是這種局限性，促使企業(yè)采取對自己最為有利的措施。企業(yè)在追求自身利益的過程中，通過對稅費進行相應(yīng)的計算和比較，發(fā)現(xiàn)稅負的差異，自覺不自覺地追求低稅負、高效益的經(jīng)營管理目標(biāo)。

　　企業(yè)稅費籌劃的另一個動力來自于企業(yè)發(fā)展壯大的需要。首先，國家為了促進企業(yè)的技術(shù)進步，制定了若干鼓勵企業(yè)技術(shù)進步的稅收優(yōu)惠政策，例如，國家制定了技術(shù)開發(fā)費比上年增長10％以上加成扣除50％的稅收優(yōu)惠政策。為了鼓勵企業(yè)對設(shè)備進行技術(shù)改造，制定了《技術(shù)改造國產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅暫行辦法》等等。對于高新技術(shù)企業(yè)，國家也制定了相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策。由于國家制定了促進企業(yè)進步的若干稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)為了增強自己的市場競爭力，在市場競爭的壓力下，會充分利用稅收的優(yōu)惠條件，對企業(yè)的技術(shù)進步進行系統(tǒng)的規(guī)劃，采取促進企業(yè)技術(shù)進步的具體措施。企業(yè)是市場競爭的主體，企業(yè)經(jīng)營的最高目標(biāo)是實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化，而企業(yè)的價值在于企業(yè)的獲利能力而不在于企業(yè)存量資產(chǎn)的變現(xiàn)價值。企業(yè)擁有了區(qū)別于他人的核心技術(shù)，企業(yè)就在市場競爭中占據(jù)了戰(zhàn)略制高點，就占據(jù)了有利的地位。企業(yè)在技術(shù)上具備了使用一代、儲備一代、開發(fā)一代的技術(shù)潛力，企業(yè)就有了連續(xù)獲利的前提條件。企業(yè)的生產(chǎn)手段實現(xiàn)了技術(shù)進步和升級，就有了物質(zhì)上的保證。市場競爭和對技術(shù)進步的追求，促使企業(yè)對稅費進行籌劃，力爭以最小的代價，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的目標(biāo)。

　　稅法規(guī)定了稅收起征點，在起征點以下，企業(yè)可以依法不納稅，而超過起征點后，則需要就全部課稅對象計算繳納稅金。由于起征點的存在，企業(yè)可能盡可能地利用起征點回避納稅義務(wù)。而稅法規(guī)定的各種減免規(guī)定，則誘使企業(yè)努力爭取享受減稅或免稅的稅收優(yōu)惠待遇。作為一般的企業(yè)來說，總是從享受稅收減免稅優(yōu)惠待遇出發(fā)進行稅費籌劃。

　　從某種意義上來說，稅收優(yōu)惠政策是企業(yè)進行稅費籌劃的誘因。在市場競爭的環(huán)境中，部分企業(yè)享受稅收優(yōu)惠政策，而其他企業(yè)不享受稅收優(yōu)惠政策，稅負上的不平衡，促使企業(yè)盡力滿足享受稅收優(yōu)惠政策的基本條件，通過享受稅收優(yōu)惠政策來減輕稅負。稅收優(yōu)惠政策是企業(yè)減輕稅負的重要著眼點，但不是稅費籌劃的全部。對稅費籌劃來說，企業(yè)僅僅利用稅收優(yōu)惠政策是遠遠不夠的。企業(yè)應(yīng)在稅費籌劃的過程中，促進企業(yè)的管理工作上等級、上水平，實現(xiàn)企業(yè)資源的優(yōu)化組合和最佳匹配，提高企業(yè)的獲利能力，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的目標(biāo)。

　　正是經(jīng)濟利益的驅(qū)動，市場競爭的壓力和稅費本身客觀上存在可以籌劃的空間，促使企業(yè)進行稅費籌劃。在企業(yè)實際稅負存在差異的情況下，企業(yè)可以通過合法的手段實現(xiàn)低稅負的目標(biāo)。