納稅籌劃的會計知識——消費稅的會計處理
消費稅是以個別消費品和消費行為為征稅對象的一種稅，是對在我國境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工或者進口應(yīng)稅消費品的單位和個人，在銷售、委托加工或進口環(huán)節(jié)征收的一種由消費者直接負擔(dān)的一種流轉(zhuǎn)稅。
消費稅的財會操作有以下主要特征：①采用價內(nèi)稅的形式。②具有不同的計稅依據(jù)和計算方法。③征納環(huán)節(jié)比較嚴(yán)格，使會計處理有相應(yīng)的依據(jù)。
我國現(xiàn)行消費稅制度具有以下幾個特點：①在稅種銜接上屬于增值稅的延伸稅種。②在繳納范圍上具有限定性。③在納稅環(huán)節(jié)上具有單一性。④在稅款負擔(dān)上具有轉(zhuǎn)嫁性。
消費稅的會計處理由于消費稅本身的特點而具有特殊之處。與增值稅相比，消費稅的會計處理采用價內(nèi)稅的處理方式。當(dāng)然，由于消費稅是增值稅稅種的延伸，與之有著一致的稅基和交叉征收的關(guān)系，因而兩者會計處理一般都是同時進行的。
1.消費稅的計稅憑證
由于繳納消費稅的消費品同時需要繳納增值稅，且兩者都以含消費稅不含增值稅的銷售額為計稅依據(jù)，故而兩種稅的計稅憑證可以共用同一會計憑證；在按規(guī)定不得開具增值稅專用發(fā)票時，可以普通發(fā)票作為計稅憑證，只是先要進行價稅分離處理，然后再計稅。
2.消費稅的科目設(shè)置及賬簿結(jié)構(gòu)
消費稅的納稅人應(yīng)在“應(yīng)交稅金”總賬科目下，設(shè)置“應(yīng)交消費稅”明細科目。
“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”明細賬戶可采用三欄式結(jié)構(gòu)：貸記納稅人計算出的應(yīng)納消費稅稅額；借記已納的消費稅稅額；若期末余額在貸方，表示納稅人尚未交納的稅額；若期末余額在借方，則表示納稅人多交應(yīng)退或可以抵扣的稅額；若期末余額為零，則表示征納雙方結(jié)清了稅款。
3.消費稅的賬務(wù)處理
?。?）對于銷售自制應(yīng)稅消費品，應(yīng)當(dāng)按應(yīng)繳消費稅稅額借記“產(chǎn)品稅金及附加”科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。同時還需作與銷售收入和應(yīng)繳增值稅有關(guān)的賬務(wù)處理。
例1、某工廠所設(shè)門市部某日對外零售應(yīng)稅消費品全部銷售額為46800元（含增值稅）。增值稅率為17％，應(yīng)繳增值稅6800元，消費稅率為10％，應(yīng)繳消費稅4000元，銷售收入已全部存入銀行，則會計分錄為：
借：銀行存款 46800
貸：產(chǎn)品銷售收入 40000
應(yīng)交稅金——應(yīng)增值稅（銷項稅額） 6800
借：產(chǎn)品銷售稅金及附加 4000
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅 4000
?。?）對于把應(yīng)稅消費品作為投資的，將按規(guī)定把應(yīng)繳納的消費稅額計入“長期投資總額”，借記“長期投資”科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。
例2、某廠將自產(chǎn)的應(yīng)稅消費品投資到另一企業(yè)，并為后者開具專用發(fā)票，價款4萬元，增值稅6800元，價稅合計46800元。消費稅稅率為5％，應(yīng)納消費稅額為2000元。若成本為3萬元，則會計分錄為：
借：長期投資——其他投資 38800
貸：產(chǎn)成品 30000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 6800
應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅 2000
?。?）對于視同銷售自制應(yīng)稅消費品應(yīng)繳消費稅的，按規(guī)定將應(yīng)繳消費稅額借記“產(chǎn)品銷售稅金及附加”科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。
例3、某廠將自制應(yīng)稅消費品1萬元用于抵償應(yīng)付賬款，消費稅率為10％，應(yīng)納消費稅額為1000元，則會計分錄為：
借：產(chǎn)品銷售稅金及附加 1000
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅 1000
?。?）對于自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品應(yīng)繳消費稅的，按規(guī)定將應(yīng)繳的消費稅稅額借記“固定資產(chǎn)”、“在建工程”、“營業(yè)外支出”、“產(chǎn)品銷售費用”、“應(yīng)付福利費”等科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。
?。?）對于應(yīng)稅消費品的包裝物隨同消費品一同出售但單獨計價的，按規(guī)定應(yīng)繳的消費稅額，借記“其他業(yè)務(wù)支出”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。若逾期未退還包裝物押金，其中按規(guī)定應(yīng)繳納的消費稅借記“其他業(yè)務(wù)支出”、“其他應(yīng)付款”等科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。若其中涉及到包裝物成本和凈收入結(jié)轉(zhuǎn)及計征增值稅等內(nèi)容，應(yīng)在會計分錄中一并處理。
?。?）對于向稅務(wù)機關(guān)交納消費稅款的，納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為后已按規(guī)定計算的消費稅額，記入“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目的貸方。納稅人應(yīng)在規(guī)定納稅期限內(nèi)主動向稅務(wù)機關(guān)申報納稅，利用銀行轉(zhuǎn)賬方式結(jié)交稅款。做會計分錄時，按實際交納的消費稅額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目；貸記“銀行存款”科目，若有銷貨退回，則做相反的會計分錄。
?。?）對于委托加工應(yīng)稅消費品的，受托方在委托方提貨時代扣代繳稅款。受托方按應(yīng)扣稅款額借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。委托方收回應(yīng)稅消費品后，若直接用于銷售，則應(yīng)將代扣代繳的消費稅計入委托加工的應(yīng)稅消費品成本，借記“委托加工材料”、“生產(chǎn)成本”、“自制半成品”等科目；貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目。若委托方將收回的應(yīng)稅消費品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品，按規(guī)定準(zhǔn)予抵扣消費稅額的，則委托方應(yīng)將代扣代繳的消費稅款借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目，貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目。
?。?）對于進口應(yīng)稅消費品的，應(yīng)憑海關(guān)提供的完稅憑證中所列消費稅額，將其計入該項消費品成本，借記“固定資產(chǎn)”、“商品采購”、“材料采購”等科目，貸記“銀行存款”等科目。
?。?）出口應(yīng)稅消費品的，若按規(guī)定不予免稅或退稅的，應(yīng)視同國內(nèi)銷售，按國內(nèi)銷售規(guī)定進行賬務(wù)處理；若是出口應(yīng)稅消費品，按規(guī)定實行“先征后退”辦法的，應(yīng)依據(jù)不同情況進行賬務(wù)處理。
委托外貿(mào)企業(yè)代理出口應(yīng)稅消費品的生產(chǎn)企業(yè)，在計算消費稅時，按應(yīng)交消費稅額借記“應(yīng)收賬款”科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。實際交納消費稅時，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目；貸記“銀行存款”科目。應(yīng)稅消費品出口并收到外貿(mào)企業(yè)退回的稅金應(yīng)借記“銀行存款”科目；貸記“應(yīng)收賬款”科目。發(fā)生退關(guān)、退貨而補交已退的消費稅，則做相反的會計分錄。
代理出口應(yīng)稅消費品的外貿(mào)企業(yè)將應(yīng)稅消費品出口后，在收到稅務(wù)部門退回生產(chǎn)企業(yè)交納的消費稅時，借記“銀行存款”科目；貸記“應(yīng)付賬款”科目。將此項稅金退還生產(chǎn)企業(yè)時，借記“應(yīng)付賬款”科目；貸記“銀行存款”科目。發(fā)生退關(guān)、退貨而補交已退的消費稅，借記“應(yīng)收賬款——應(yīng)收生產(chǎn)企業(yè)消費稅”科目；貸記“銀行存款”科目。收到生產(chǎn)企業(yè)退還的稅款，做相反的會計分錄。
若是生產(chǎn)企業(yè)將應(yīng)稅消費品銷售給外貿(mào)企業(yè)，然后外貿(mào)企業(yè)自營出口的，生產(chǎn)企業(yè)本身發(fā)生的應(yīng)納消費稅按國內(nèi)銷售應(yīng)稅消費品的規(guī)定進行賬務(wù)處理。
自營出口應(yīng)稅消費品的外貿(mào)企業(yè)，則應(yīng)在應(yīng)稅消費品報關(guān)出口后申請出口退稅時，借記“應(yīng)收出口退稅”科目；貸記“商品銷售成本”科目。實際收到出口應(yīng)稅消費品退回的稅款時，借記“銀行存款”科目；貸記“應(yīng)收出口退稅”科目。發(fā)生退關(guān)、退貨而補交已退的消費稅款時，做相反的會計分錄。
消費稅的財會操作有以下主要特征：①采用價內(nèi)稅的形式。②具有不同的計稅依據(jù)和計算方法。③征納環(huán)節(jié)比較嚴(yán)格，使會計處理有相應(yīng)的依據(jù)。
我國現(xiàn)行消費稅制度具有以下幾個特點：①在稅種銜接上屬于增值稅的延伸稅種。②在繳納范圍上具有限定性。③在納稅環(huán)節(jié)上具有單一性。④在稅款負擔(dān)上具有轉(zhuǎn)嫁性。
消費稅的會計處理由于消費稅本身的特點而具有特殊之處。與增值稅相比，消費稅的會計處理采用價內(nèi)稅的處理方式。當(dāng)然，由于消費稅是增值稅稅種的延伸，與之有著一致的稅基和交叉征收的關(guān)系，因而兩者會計處理一般都是同時進行的。
1.消費稅的計稅憑證
由于繳納消費稅的消費品同時需要繳納增值稅，且兩者都以含消費稅不含增值稅的銷售額為計稅依據(jù)，故而兩種稅的計稅憑證可以共用同一會計憑證；在按規(guī)定不得開具增值稅專用發(fā)票時，可以普通發(fā)票作為計稅憑證，只是先要進行價稅分離處理，然后再計稅。
2.消費稅的科目設(shè)置及賬簿結(jié)構(gòu)
消費稅的納稅人應(yīng)在“應(yīng)交稅金”總賬科目下，設(shè)置“應(yīng)交消費稅”明細科目。
“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”明細賬戶可采用三欄式結(jié)構(gòu)：貸記納稅人計算出的應(yīng)納消費稅稅額；借記已納的消費稅稅額；若期末余額在貸方，表示納稅人尚未交納的稅額；若期末余額在借方，則表示納稅人多交應(yīng)退或可以抵扣的稅額；若期末余額為零，則表示征納雙方結(jié)清了稅款。
3.消費稅的賬務(wù)處理
?。?）對于銷售自制應(yīng)稅消費品，應(yīng)當(dāng)按應(yīng)繳消費稅稅額借記“產(chǎn)品稅金及附加”科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。同時還需作與銷售收入和應(yīng)繳增值稅有關(guān)的賬務(wù)處理。
例1、某工廠所設(shè)門市部某日對外零售應(yīng)稅消費品全部銷售額為46800元（含增值稅）。增值稅率為17％，應(yīng)繳增值稅6800元，消費稅率為10％，應(yīng)繳消費稅4000元，銷售收入已全部存入銀行，則會計分錄為：
借：銀行存款 46800
貸：產(chǎn)品銷售收入 40000
應(yīng)交稅金——應(yīng)增值稅（銷項稅額） 6800
借：產(chǎn)品銷售稅金及附加 4000
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅 4000
?。?）對于把應(yīng)稅消費品作為投資的，將按規(guī)定把應(yīng)繳納的消費稅額計入“長期投資總額”，借記“長期投資”科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。
例2、某廠將自產(chǎn)的應(yīng)稅消費品投資到另一企業(yè)，并為后者開具專用發(fā)票，價款4萬元，增值稅6800元，價稅合計46800元。消費稅稅率為5％，應(yīng)納消費稅額為2000元。若成本為3萬元，則會計分錄為：
借：長期投資——其他投資 38800
貸：產(chǎn)成品 30000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 6800
應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅 2000
?。?）對于視同銷售自制應(yīng)稅消費品應(yīng)繳消費稅的，按規(guī)定將應(yīng)繳消費稅額借記“產(chǎn)品銷售稅金及附加”科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。
例3、某廠將自制應(yīng)稅消費品1萬元用于抵償應(yīng)付賬款，消費稅率為10％，應(yīng)納消費稅額為1000元，則會計分錄為：
借：產(chǎn)品銷售稅金及附加 1000
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅 1000
?。?）對于自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品應(yīng)繳消費稅的，按規(guī)定將應(yīng)繳的消費稅稅額借記“固定資產(chǎn)”、“在建工程”、“營業(yè)外支出”、“產(chǎn)品銷售費用”、“應(yīng)付福利費”等科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。
?。?）對于應(yīng)稅消費品的包裝物隨同消費品一同出售但單獨計價的，按規(guī)定應(yīng)繳的消費稅額，借記“其他業(yè)務(wù)支出”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。若逾期未退還包裝物押金，其中按規(guī)定應(yīng)繳納的消費稅借記“其他業(yè)務(wù)支出”、“其他應(yīng)付款”等科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。若其中涉及到包裝物成本和凈收入結(jié)轉(zhuǎn)及計征增值稅等內(nèi)容，應(yīng)在會計分錄中一并處理。
?。?）對于向稅務(wù)機關(guān)交納消費稅款的，納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為后已按規(guī)定計算的消費稅額，記入“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目的貸方。納稅人應(yīng)在規(guī)定納稅期限內(nèi)主動向稅務(wù)機關(guān)申報納稅，利用銀行轉(zhuǎn)賬方式結(jié)交稅款。做會計分錄時，按實際交納的消費稅額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目；貸記“銀行存款”科目，若有銷貨退回，則做相反的會計分錄。
?。?）對于委托加工應(yīng)稅消費品的，受托方在委托方提貨時代扣代繳稅款。受托方按應(yīng)扣稅款額借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。委托方收回應(yīng)稅消費品后，若直接用于銷售，則應(yīng)將代扣代繳的消費稅計入委托加工的應(yīng)稅消費品成本，借記“委托加工材料”、“生產(chǎn)成本”、“自制半成品”等科目；貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目。若委托方將收回的應(yīng)稅消費品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品，按規(guī)定準(zhǔn)予抵扣消費稅額的，則委托方應(yīng)將代扣代繳的消費稅款借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目，貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目。
?。?）對于進口應(yīng)稅消費品的，應(yīng)憑海關(guān)提供的完稅憑證中所列消費稅額，將其計入該項消費品成本，借記“固定資產(chǎn)”、“商品采購”、“材料采購”等科目，貸記“銀行存款”等科目。
?。?）出口應(yīng)稅消費品的，若按規(guī)定不予免稅或退稅的，應(yīng)視同國內(nèi)銷售，按國內(nèi)銷售規(guī)定進行賬務(wù)處理；若是出口應(yīng)稅消費品，按規(guī)定實行“先征后退”辦法的，應(yīng)依據(jù)不同情況進行賬務(wù)處理。
委托外貿(mào)企業(yè)代理出口應(yīng)稅消費品的生產(chǎn)企業(yè)，在計算消費稅時，按應(yīng)交消費稅額借記“應(yīng)收賬款”科目；貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目。實際交納消費稅時，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費稅”科目；貸記“銀行存款”科目。應(yīng)稅消費品出口并收到外貿(mào)企業(yè)退回的稅金應(yīng)借記“銀行存款”科目；貸記“應(yīng)收賬款”科目。發(fā)生退關(guān)、退貨而補交已退的消費稅，則做相反的會計分錄。
代理出口應(yīng)稅消費品的外貿(mào)企業(yè)將應(yīng)稅消費品出口后，在收到稅務(wù)部門退回生產(chǎn)企業(yè)交納的消費稅時，借記“銀行存款”科目；貸記“應(yīng)付賬款”科目。將此項稅金退還生產(chǎn)企業(yè)時，借記“應(yīng)付賬款”科目；貸記“銀行存款”科目。發(fā)生退關(guān)、退貨而補交已退的消費稅，借記“應(yīng)收賬款——應(yīng)收生產(chǎn)企業(yè)消費稅”科目；貸記“銀行存款”科目。收到生產(chǎn)企業(yè)退還的稅款，做相反的會計分錄。
若是生產(chǎn)企業(yè)將應(yīng)稅消費品銷售給外貿(mào)企業(yè)，然后外貿(mào)企業(yè)自營出口的，生產(chǎn)企業(yè)本身發(fā)生的應(yīng)納消費稅按國內(nèi)銷售應(yīng)稅消費品的規(guī)定進行賬務(wù)處理。
自營出口應(yīng)稅消費品的外貿(mào)企業(yè)，則應(yīng)在應(yīng)稅消費品報關(guān)出口后申請出口退稅時，借記“應(yīng)收出口退稅”科目；貸記“商品銷售成本”科目。實際收到出口應(yīng)稅消費品退回的稅款時，借記“銀行存款”科目；貸記“應(yīng)收出口退稅”科目。發(fā)生退關(guān)、退貨而補交已退的消費稅款時，做相反的會計分錄。
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