注冊稅務師知識點運用：新條例下納稅人處置已使用固定資產(chǎn)的賬務處理

　　為了方便備戰(zhàn)2013年注冊稅務師考試的學員，正保會計網(wǎng)校將論壇中注冊稅務師版塊學員們分享的經(jīng)典知識點進行了整理，希望對廣大考生有所幫助，祝大家夢想成真！

　　 一、一般納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)

　?。ㄒ唬┰鲋刀愞D(zhuǎn)型后購置的固定資產(chǎn)

　　所有地區(qū)一般納稅人銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進（包括接受捐贈、實物投資）或者自制（包括改擴建、安裝）固定資產(chǎn)（主要是機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關的設備、工具、器具，不包括房屋建筑物等不動產(chǎn)，也不包括與企業(yè)技術更新無關的小汽車、摩托車和游艇等），及2008年12月31日以前已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人銷售自己使用過的在本地區(qū)擴大增值稅抵扣范圍試點以后購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。

　　[例1]A企業(yè)于2009年8月2日轉(zhuǎn)讓5月購入的一臺設備，該設備原價為200000元，累計已提取折舊80000元，取得變價收入100000元，增值稅額17000元，已經(jīng)收到全部款項。該設備購進時所含增值稅34000元已全部計人進項稅額。假定A企業(yè)未計提減值準備，不考慮其他相關稅費。A企業(yè)應作如下會計處理：

　　（1）轉(zhuǎn)入清理時：

　　借：固定資產(chǎn)清理 120000

　　       累計折舊 80000

　　貸：固定資產(chǎn) 200000

　?。?）收取價款和增值稅額

　　借：銀行存款 117000

　　貸：固定資產(chǎn)清理 100000

　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 17000

　　（3）結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理損失

　　借：營業(yè)外支出 20000

　　貸：固定資產(chǎn)清理 20000

　?。ǘ┰鲋刀愞D(zhuǎn)型前試點企業(yè)購置的固定資產(chǎn)

　　2008年12月31日以前已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人銷售自己使用過的在本地區(qū)擴大增值稅抵扣范圍試點以前購進或者自制的固定資產(chǎn)及其他地區(qū)一般納稅人銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產(chǎn)，均按照4%征收率減半征收增值稅。

　　[例2]B企業(yè)于2009年3月轉(zhuǎn)讓2002年購入的生產(chǎn)設備，原價為1000000元，累計已提取折舊800000元，取得變價收入208000元，款項已收到。假定B企業(yè)未計提減值準備，不考慮其他相關稅費。B企業(yè)應作如下會計處理：

　　（1）轉(zhuǎn)入清理

　　借：固定資產(chǎn)清理 200000

　　       累計折舊 800000

　　貸：固定資產(chǎn) 1000000

　?。?）收取價款

　　借：銀行存款 208000

　　貸：固定資產(chǎn)清理 208000

　?。?）計算應交增值稅

　　應交增值稅：208000÷（1+4%）×4%+2=4000（元）

　　借：固定資產(chǎn)清理 4000

　　貸：應交稅費——未交增值稅 4000

　　（4）結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理損益

　　借：固定資產(chǎn)清理 4000

　　貸：營業(yè)外收入 4000

　?。ㄈ┵忂M不得抵扣和未抵扣增值稅的固定資產(chǎn)

　　根據(jù)財稅[2009]9號文，一般納稅人銷售自己使用過的屬于條例第十條規(guī)定不得抵扣且未抵扣進項稅額固定資產(chǎn)，按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。這類資產(chǎn)包括：一般納稅人購進的用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的固定資產(chǎn)及國務院財政稅務主管部門規(guī)定的屬于納稅人自用消費品的固定資產(chǎn)（包括應征消費稅的汽車、摩托車和游艇）。

　　（四）購進混合用途的固定資產(chǎn)

　　根據(jù)實施細則第二十一條，如果購進的固定資產(chǎn)既用于增值稅應稅項目（不含免征增值稅項目）也用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費，進項稅額是可以抵扣的。

　　二、小規(guī)模納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)

　　根據(jù)財稅[2009]9號文，小規(guī)模納稅人（除其他個人外）銷售自己使用過的固定資產(chǎn)（包括舊汽車、舊摩托車和舊游艇）。按2%征收率征收增值稅。按下列公式確定銷售額和應納稅額：銷售額=含稅銷售額／（1+3%）；應納稅額=銷售額×2%。

　　[例3]甲企業(yè)是小規(guī)模納稅人，2009年9月出售本企業(yè)使用過的一輛汽車，該車原值300000元，累計折舊100000元，轉(zhuǎn)讓價150000元，款項已收到。甲企業(yè)應作如下會計處理：

　　（1）借：固定資產(chǎn)清理 200000

　　                累計折舊 100000

　　         貸：固定資產(chǎn) 300000

　?。?）借：銀行存款 150000

　　         貸：固定資產(chǎn)清理 150000

　?。?）銷售額=15000／（1+3%）=145631.07（元）

　　         應納稅額=145631.07×2%=2912.62（元）

　　         借：固定資產(chǎn)清理 2912.62

　　         貸：應交稅費——應交增值稅 2912.62

　?。?）借：營業(yè)外支出 52912.62

　　         貸：固定資產(chǎn)清理 52912.62

　　三、已使用固定資產(chǎn)發(fā)生非銷售轉(zhuǎn)出或視同銷售情形

　　（一）用于非應稅項目和發(fā)生非常損失的固定資產(chǎn)

　　根據(jù)財稅[20083170號]第五條，外購的固定資產(chǎn)在已抵扣進項稅額后，又被用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費（不包括同時用于不免稅的應稅項目）或發(fā)生非正常損失，應當在當月按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：不得抵扣的進項稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率（固定資產(chǎn)凈值是指納稅人按照財務會計制度計提折舊后計算的固定資產(chǎn)凈值。）

　　[例4]2009年6月22日，乙公司用4月份購進的生產(chǎn)設備轉(zhuǎn)為建造辦公樓用，購入價60000元，增值稅10200元，預計使用10年，無殘值，采用直線法折舊。假定乙公司未計提減值準備，不考慮其他相關稅費。乙公司應作如下會計處理：

　　固定資產(chǎn)已提折舊：60000×2÷（12×10）=1000（元）不得抵扣的進項稅額=（60000-1000）×17%=10030（元）

　　（1）借：固定資產(chǎn)清理 59000

　　                累計折舊 1000

　　         貸：固定資產(chǎn) 60000

　?。?）借：在建工程 69030

　　         貸：固定資產(chǎn)清理 59000

　　          應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 10030

　　如果所購貨物用于計提福利或個人消費，或發(fā)生非正常損失，或用于免稅項目等，借方改為“應付職工薪酬”、“待處理財產(chǎn)損益”及其其他有關科目。

　?。ǘ┮曂N售的固定資產(chǎn)

　　根據(jù)財稅[2008]170號第六條納稅人已使用過的外購或自制的固定資產(chǎn)發(fā)生如實施細則第四條規(guī)定的視同銷售行為時，以公允價值為銷售額。無法確定銷售額的，以固定資產(chǎn)凈值為銷售額。

　　[例5]丙公司向A公司投資轉(zhuǎn)出生產(chǎn)設備一臺，原價200000元，已提折IB60000元，公允價值150000元。假定丙公司未計提減值準備，不考慮其他相關稅費。丙公司應作如下會計處理：

　?。?）借：固定資產(chǎn)清理 140000

　　               累計折舊 60000

　　         貸：固定資產(chǎn) 200000

　?。?）應納稅額=150000×17%=25500（元）

　　         借：長期股權投資 25500

　　         貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 25500

　?。?）借：長期股權投資 150000

　　         貸：固定資產(chǎn)清理 140000

　　         營業(yè)外收入 10000

　　若將本例中“公允價值150000元”換成“無法確定其公允價值”，則：

　　應納稅額=（200000-60000）×17%=23800（元）

　　借：長期股權投資 23800

　　貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 23800

　　借：長期股權投資 140000

　　貸：固定資產(chǎn)清 140000

　　另外：房屋建筑物等不動產(chǎn)不屬于增值稅納稅范圍，所以增值稅暫行條例的修訂對它們沒有影響，納稅人處理房屋建筑物的會計處理和修訂前一樣，按照處理時的凈值轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)清理”科目，不涉及增值稅。