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注冊會計師《會計》備考指導(dǎo)：第12章 財務(wù)報告
1．資產(chǎn)負債表和利潤表的填列；
2．現(xiàn)金流量表的填列；
3．所有者權(quán)益變動表的填列；
4．分部報告；
5．關(guān)聯(lián)方披露；
6．中期財務(wù)報告。
| 財務(wù)報告 | |
| 財務(wù)報表至少應(yīng)當包括下列組成部分： （1）資產(chǎn)負債表；（靜態(tài)報表、帳戶式結(jié)構(gòu)） （2）利潤表； （動態(tài)報表、多步式結(jié)構(gòu)） （3）現(xiàn)金流量表；（動態(tài)報表） （4）所有者權(quán)益（股東權(quán)益）變動表； （5）附注?！?/td> | 財務(wù)報表的列報基礎(chǔ)是：持續(xù)經(jīng)營。 |
| 企業(yè)應(yīng)當在財務(wù)報表的顯著位置至少披露下列各項： 1.編報企業(yè)的名稱； 2.資產(chǎn)負債表日或財務(wù)報表涵蓋的會計期間； 3.人民幣金額單位； 4.財務(wù)報表是合并財務(wù)報表的，應(yīng)當予以標明。 企業(yè)至少應(yīng)當按年編制財務(wù)報表。 年度財務(wù)報表涵蓋的期間短于一年的，應(yīng)當披露年度財務(wù)報表的涵蓋期間，以及短于一年的原因?！?/td> | |
| 資產(chǎn)負債表的填列方法 | |
| 內(nèi)容 | 反映企業(yè)在某一特定日期財務(wù)狀況的會計報表。 |
| 填列方法 | 年初余額，應(yīng)根據(jù)上年末資產(chǎn)負債表“期末余額”欄內(nèi)所列數(shù)字填列。 期末余額填列方法： （1）根據(jù)總帳科目余額填列。 （2）根據(jù)明細帳科目余額填列。 （3）根據(jù)總帳科目和明細科目余額分析計算填列。 （4）根據(jù)總帳與其備抵科目抵銷后的凈額填列。 （5）綜合運用上述填列方法分析填列?！?/td> |
| 利潤表的填列方法 | |
| 內(nèi)容 | 反映企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果的會計報表?！?/td> |
| 結(jié)構(gòu) | 我國采用多步式結(jié)構(gòu)，主要反映以下內(nèi)容：營業(yè)收入、營業(yè)利潤、利潤總額、凈利潤、每股收益。 |
| 填列方法 | 上期金額：根據(jù)上年該期利潤表“本期金額”欄內(nèi)所列數(shù)字填列。 本期金額：應(yīng)根據(jù)損益類科目的發(fā)生額分析填列?！?/td> |
| 第一部分 報表項目的抵銷 | |
| 一、金融資產(chǎn)和金融負債允許抵銷的要求 | |
| 金融資產(chǎn)和金融負債應(yīng)當在資產(chǎn)負債表內(nèi)分別表示，不得相互抵銷。但是，同時滿足下列條件的，應(yīng)當以相互抵銷后的凈額在資產(chǎn)負債表內(nèi)列示： 1.企業(yè)具有抵銷已確認金額的法定權(quán)利，且該種法定權(quán)利現(xiàn)在是可執(zhí)行的； 抵銷的法定權(quán)利，主要是指債務(wù)人根據(jù)相關(guān)合同或規(guī)定，可以用其欠債權(quán)人的金額抵銷應(yīng)收同一債權(quán)人債權(quán)的權(quán)利。 2.企業(yè)計劃以凈額結(jié)算，或同時變現(xiàn)該金融資產(chǎn)和清償該金融負債。 （1）如：甲公司與乙公司有長期合作關(guān)系，為簡化結(jié)算，甲公司和乙公司合同中明確約定，雙方往來款項定期以凈額結(jié)算。這種情況滿足金融資產(chǎn)和金融負債相互抵銷的條件，應(yīng)當在資產(chǎn)負債表中以凈額列示相關(guān)的應(yīng)收款項或應(yīng)付款項。 （2）再如，兩項金融工具的同時結(jié)算可能通過有組織的金融市場中清算機構(gòu)的結(jié)算或面對面交換等來實現(xiàn)。在這些情況下，現(xiàn)金流量實際上等于單一的凈額，且沒有信用風險或流動風險敞口。這種風險敞口盡管相對短暫，但影響可能重大。相應(yīng)地，金融資產(chǎn)的變現(xiàn)和減讓負債的結(jié)算只有發(fā)生在同一時刻，才被認為是同時進行的。 （3）風險敞口——是指因債務(wù)人的違約行為所導(dǎo)致的可能承受風險的信貸業(yè)務(wù)余額。例如企業(yè)買了一個公司的債券，由于公司債有信用風險，而且企業(yè)沒有做任何對沖的交易，企業(yè)因此有一個信用風險敞口。企業(yè)如果買了一個固定利率的債券，而且沒有做對沖交易，企業(yè)要承擔利率風險，因此有一個利率風險敞口。等等?！?/td> | |
| 二、金融資產(chǎn)和金融負債不能相互抵銷的要求 | |
| 1.將幾項金融工具組合在一起模仿成某項金融資產(chǎn)或金融負債，例如：企業(yè)將浮動利率長期債券與收取浮動利息、支付固定利息的互換組合在一起，合成為一項固定利率長期債券。這種組合的各單項金融工具形成的金融資產(chǎn)或金融負債不能相互抵銷。 2.作為某金融負債擔保物的金融資產(chǎn)，不能與被擔保的金融負債抵銷。 3.企業(yè)與外部交易對手進行多項金融工具交易，同時簽訂“總抵銷協(xié)議”。根據(jù)該協(xié)議，一旦某單項金融工具交易發(fā)生違約或解約，企業(yè)可以將所有金融工具交易以單一凈額進行結(jié)算，以減少交易對手可能無法履約造成損失的風險。在這種情況下，只有交易對手違約或解約時，相關(guān)的金融資產(chǎn)和金融負債可以相互抵銷；否則，不得相互抵銷。 4.保險公司在保險合同下的應(yīng)收分保保險責任準備金，不能與相關(guān)保險責任準備金抵銷。 5.【新】金融工具所形成的金融資產(chǎn)和金融負債具有同樣的基礎(chǔ)風險（例如，遠期合同或其他衍生工具組合中的資產(chǎn)和負債），但涉及不同的交易對手，不能相互抵消。 6.債務(wù)人為解除某項負債將一定的金融資產(chǎn)進行托管，但債權(quán)人尚未接受以這些資產(chǎn)清償負債，例如償債基金安排，不能將相關(guān)金融資產(chǎn)和負債相互抵銷。 7.導(dǎo)致企業(yè)發(fā)生損失的事項而承擔的義務(wù)，預(yù)期可根據(jù)保險合同向第三方索賠而得以補償，不能相互抵銷?！?/td> | 1.金融工具組織里的金融資產(chǎn)、金融負債不得相互抵銷 2.擔保物與被擔保不得相互抵銷 3.“總抵銷協(xié)議”，只有違約或解約時，金融資產(chǎn)和金融負債可以相互抵銷 4.分保險與主保險不得相互抵銷。 |
| 三、財務(wù)報表中的資產(chǎn)項目和負債項目的金額、收入項目和費用項目的金額不得相互抵銷，但滿足抵銷條件的除外?！?/td> | |
| 下列兩種情況不屬于抵銷，可以凈額列示： （1）資產(chǎn)項目按扣除減值準備后的凈額列示，不屬于抵銷。 （2）非日?；顒赢a(chǎn)生的損益，以收入扣減費用后的凈額列示，不屬于抵銷。例如非流動資產(chǎn)處置形成的利得和損失，應(yīng)按處置收入扣除該資產(chǎn)的賬面金額和相關(guān)銷售費用后的余額列示?！?/td> | |
| 【注意】 有3項在資產(chǎn)負債表中不列報：受托代銷商品、受托代銷商品款、經(jīng)營租入固定資產(chǎn)?！?/td> | |
| 第二部分 資產(chǎn)負債表的填列方法 |
| 一、資產(chǎn)負債表“期末余額”的填列方法 |
| ?。ㄒ唬└鶕?jù)總賬科目余額填列 1.直接根據(jù)總賬科目余額填列 交易性金融資產(chǎn)、工程物資、遞延所得稅資產(chǎn)、短期借款、交易性金融負債、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)交稅費、遞延所得稅負債、預(yù)計負債、實收資本、資本公積、盈余公積等項目。 2.根據(jù)幾個總賬科目余額計算填列 （1）貨幣資金：根據(jù)庫存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金科目余額的合計數(shù)填列 （2）存貨：包括原材料、材料采購、在產(chǎn)品、庫存商品科目，還有委托加工物資、發(fā)出商品、材料成本差異、存貨跌價準備等特殊業(yè)務(wù)的科目。 （3）委托加工物資作為委托方的存貨，受托方叫受托加工物資，受托方不做賬務(wù)處理，備查登記即可。 委托代銷商品是委托方的存貨，受托代銷商品在受托方也要做賬，但最終不加在受托方的存貨項目中。 （4）材料成本差異是在計劃成本法下才有的科目，通常借方余額表示超支差（實際成本大于計劃成本），貸方余額表示節(jié)約差?！ ?/td> |
| ?。ǘ└鶕?jù)有關(guān)明細科目余額計算填列 1.如果某單位的預(yù)收賬款不多，可以將預(yù)收的賬款登記在應(yīng)收賬款科目的貸方，但是報表填列應(yīng)根據(jù)明細賬的金額來考慮。 【新】開發(fā)支出＝“研發(fā)支出——資本化支出”余額 應(yīng)收賬款＝“應(yīng)收賬款”借方余額＋“預(yù)收賬款”明細賬借方余額－“壞賬準備” 預(yù)收款項＝“應(yīng)收賬款”貸方余額＋“預(yù)收賬款”明細賬貸方余額 應(yīng)付賬款＝“應(yīng)付賬款”貸方余額＋“預(yù)付賬款”明細賬貸方余額 預(yù)付款項＝“應(yīng)付賬款”借方余額＋“預(yù)付賬款”明細賬借方余額 2.“一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)”項目和“一年內(nèi)到期的非流動負債”項目 4.未分配利潤項目 未分配利潤項目是“利潤分配――未分配利潤”科目經(jīng)過幾次結(jié)轉(zhuǎn)之后未分配利潤明細賬最終結(jié)存的余額 |
| （三）根據(jù)總賬和明細科目的余額分析計算填列。 （1）長期應(yīng)收款項目＝總賬余額－未實現(xiàn)融資收益－將于1年內(nèi)到期的部分 （2）長期應(yīng)付款＝總賬余額－未確認融資費用－將于1年內(nèi)到期的部分 （3）長期借款＝總賬余額－將于1年內(nèi)到期的部分 （4）應(yīng)付債券＝總賬余額－將于1年內(nèi)到期的部分 |
| （四）根據(jù)總賬與其備抵科目抵銷后的凈額填列。 （1）存貨＝材料采購＋原材料＋發(fā)出商品＋庫存商品＋周轉(zhuǎn)材料＋委托加工物資＋委托代銷商品＋生產(chǎn)成本＋受托代銷商品 －受托代銷商品款－存貨跌價準備±材料成本差異±商品進銷差價 （2）持有至到期投資＝期末余額－持有至到期投資減值準備 （3）固定資產(chǎn)＝期末余額－累計折舊－固定資產(chǎn)減值準備 （4）無形資產(chǎn)＝期末余額－累計攤銷－無形資產(chǎn)減值準備 （5）投資性房地產(chǎn)＝期末余額－累計折舊－投資性房地產(chǎn)減值準備 （6）長期應(yīng)收款＝長期應(yīng)收款－未實現(xiàn)融資收益－減值準備 （7）應(yīng)收帳款＝應(yīng)收、預(yù)收期末明細借方余額之和－壞帳準備 （8）預(yù)付帳款＝應(yīng)付、預(yù)付期末明細借方余額之和－壞帳準備中預(yù)付計提的項目 |
| ?。ㄎ澹┨厥鈫栴} 1.資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)到期的負債：對于在資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)到期的負債，企業(yè)預(yù)計： （1）能夠自主地將清償義務(wù)展期至資產(chǎn)負債表日后一年以上的，應(yīng)當歸類為非流動負債； （2）不能自主地將清償義務(wù)展期的，即使在資產(chǎn)負債表日后、財務(wù)報告批準報出日前簽訂了重新安排清償計劃協(xié)議，從資產(chǎn)負債表日來看，此項負債仍應(yīng)當歸類為流動負債。 2.違約長期債務(wù) （1）企業(yè)在資產(chǎn)負債表日或之前違反了長期借款協(xié)議，導(dǎo)致貸款人可隨時要求清償?shù)呢搨瑧?yīng)當歸類為流動負債。 （2）如果貸款人在資產(chǎn)負債表日或之前同意提供在資產(chǎn)負債表日后一年以上的寬限期，企業(yè)能夠在此期限內(nèi)改正違約行為，且貸款人不能要求隨時清償時，在資產(chǎn)負債表日的此項負債并不符合流動負債的判斷標準，應(yīng)當歸類為非流動負債?！?/td> |
| 二、資產(chǎn)負債表“年初余額”的填列方法 |
| “年初余額”欄通常根據(jù)上年末有關(guān)項目的期末余額填列，且與上年末資產(chǎn)負債表“期末余額”欄相一致。 1. 企業(yè)在首次執(zhí)行新準則時，應(yīng)當按照《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》對首次執(zhí)行新準則當年的“年初余額”欄及相關(guān)項目進行調(diào)整；以后期間，如果企業(yè)發(fā)生了會計政策變更、前期差錯更正，應(yīng)當對“年初余額”欄中的有關(guān)項目進行相應(yīng)調(diào)整。 2. 如果企業(yè)上年度資產(chǎn)負債表規(guī)定的項目名稱和內(nèi)容與本年度不一致，應(yīng)當對上年年末資產(chǎn)負債表相關(guān)項目的名稱和數(shù)字按照本年度的規(guī)定進行調(diào)整，填入“年初余額”欄?！?/td> |
| 三、內(nèi)容及結(jié)構(gòu) |
| 資產(chǎn)負債表屬于靜態(tài)報表，是特定日期反映企業(yè)財務(wù)狀況的報表。 資產(chǎn)和負債應(yīng)當分別流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)、流動負債和非流動負債列示。 滿足下列條件之一的資產(chǎn)，應(yīng)當歸類為流動資產(chǎn)： 1.預(yù)計在一個正常營業(yè)周期中變現(xiàn)、出售或耗用； 2.主要為交易目的而持有； 3.預(yù)計在資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)（含一年）變現(xiàn)； 4.自資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)，交換其他資產(chǎn)或清償負債的能力不受限制的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物?！ ?/td> |
| 【口決】期初余額＝上年期末余額 （一一對應(yīng)） 期末余額，在“年末科目余額表”中，除5項需要合并計算，其他均為一一對應(yīng)填列： 1. 貨幣資金＝庫存現(xiàn)金＋銀行存款＋其他貨幣資金 2. 應(yīng)收帳款＝應(yīng)收帳款－壞帳準備 3. 存 貨＝材料采購＋原材料＋周轉(zhuǎn)材料＋庫存商品＋材料成本差異－存貨跌價準備 4. 固定資產(chǎn)＝固定資產(chǎn)－累計折舊－固定資產(chǎn)減值準備 5. 無形資產(chǎn)＝無形資產(chǎn)－累計攤銷 |
 |
| 資產(chǎn)類：借方余額之和； 負債類：貸方余額之和。不得互抵，直接相加。 |
【識記要點】
?、儋Y產(chǎn)負債表“期末余額”欄根據(jù)總賬科目的余額填列的項目有：“交易性金融資產(chǎn)”、“工程物資”、“固定資產(chǎn)清理”、“遞延所得稅資產(chǎn)”、“短期借款”、“交易性金融負債”、“應(yīng)付票據(jù)”、“應(yīng)付職工薪酬”、“應(yīng)交稅費”、“應(yīng)付利息”、“應(yīng)付股利”、“其他應(yīng)付款”、“應(yīng)付債券”、“專項應(yīng)付款”、“預(yù)計負債”、“遞延所得稅負債”、“實收資本（或股本）”、“資本公積”、“庫存股”、“盈余公積”； “貨幣資金”項目，應(yīng)根據(jù)“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“其他貨幣資金”三個總賬科目余額的合計數(shù)填列； “其他流動負債”項目，應(yīng)根據(jù)有關(guān)科目的期末余額分析填列。 ②資產(chǎn)負債表“期末余額”欄根據(jù)明細賬科目余額計算填列的項目有： “開發(fā)支出”項目，應(yīng)根據(jù)“研發(fā)支出”科目中所屬的“資本化支出”明細科目期末余額填列； “應(yīng)付賬款”項目，應(yīng)根據(jù)“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付賬款”兩個科目所屬的相關(guān)明細科目的期末貸方余額合計數(shù)填列； “預(yù)收款項”項目，應(yīng)根據(jù)“預(yù)收賬款”和“應(yīng)收賬款”科目所屬各明細科目的期末貸方余額合計數(shù)填列； “一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)”、“一年內(nèi)到期的非流動負債”項目，應(yīng)根據(jù)有關(guān)非流動資產(chǎn)或負債項目的明細科目余額分析填列； “未分配利潤”項目，應(yīng)根據(jù)“利潤分配”科目中所屬的“未分配利潤”明細科目期末余額填列。 ③資產(chǎn)負債表“期末余額”欄根據(jù)總賬科目和明細賬科目余額分析計算填列的項目有： “長期借款”項目，應(yīng)根據(jù)“長期借款”總賬科目余額扣除“長期借款”科目所屬的明細科目中將在資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)到期且企業(yè)不能自主地將清償義務(wù)展期的長期借款后的金額計算填列； “長期待攤費用”項目，應(yīng)根據(jù)“長期待攤費用”科目的期末余額減去將于一年內(nèi)（含一年）攤銷的數(shù)額后的金額填列； “其他非流動資產(chǎn)”項目，應(yīng)根據(jù)有關(guān)科目的期末余額減去將于一年內(nèi)（含一年）到期償還數(shù)后的金額填列。 ④資產(chǎn)負債表“期末余額”欄根據(jù)有關(guān)科目余額減去其備抵科目余額后的凈額填列的項目有： “可供出售金融資產(chǎn)”、“持有至到期投資”、“長期股權(quán)投資”、“在建工程”、“商譽”項目，應(yīng)根據(jù)相關(guān)科目的期末余額填列，已計提減值準備的，還應(yīng)扣減相應(yīng)的減值準備； “固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“投資性房地產(chǎn)”、“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”、“油氣資產(chǎn)”項目，應(yīng)根據(jù)相關(guān)科目的期末余額扣減相應(yīng)的累計折舊（攤銷、折耗）填列，已計提減值準備的，還應(yīng)扣減相應(yīng)的減值準備，采用公允價值計量的上述資產(chǎn)，應(yīng)根據(jù)相關(guān)科目的的期末余額填列； “長期應(yīng)收款”項目，應(yīng)根據(jù)“長期應(yīng)收款”科目的期末余額，減去相應(yīng)的“未實現(xiàn)融資收益”科目和“壞帳準備”科目所屬相關(guān)明細科目期末余額后的金額填列； “長期應(yīng)付款”項目，應(yīng)根據(jù)“長期應(yīng)付款”科目的期末余額，減去相應(yīng)的“未確認融資費用”科目期末余額后的金額填列。 ?、葙Y產(chǎn)負債表“期末余額”欄綜合運用上述填列方法分析填列的項目有： “應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收利息”、“應(yīng)收股利”、“其他應(yīng)收款”項目，應(yīng)根據(jù)相關(guān)科目的期末余額，減去“壞帳準備”科目中有關(guān)壞帳準備期末余額后的金額填列； “應(yīng)收賬款”項目，應(yīng)根據(jù)“應(yīng)收賬款”和“預(yù)收賬款”科目所屬各明細科目的期末借方余額合計數(shù)，減去“壞帳準備”科目中有關(guān)應(yīng)收賬款計提的壞帳準備期末余額后的金額填列； “預(yù)付款項”項目，應(yīng)根據(jù)“預(yù)付賬款”和“應(yīng)付賬款”科目所屬各明細科目的期末借方余額合計數(shù)，減去“壞帳準備”科目中有關(guān)預(yù)付款項計提的壞帳準備期末余額后的金額填列； “存貨”項目，應(yīng)根據(jù)“材料采購”、“原材料”、“發(fā)出商品”、“庫存商品”、“周轉(zhuǎn)材料”、“委托加工物資”、“生產(chǎn)成本”、“受托代銷商品”等科目期末余額合計，減去“受托代銷商品款”、“存貨跌價準備”科目期末余額后的金額填列，材料采用計劃成本核算，以及庫存商品采用計劃成本核算或售價核算的企業(yè)，還應(yīng)按加或減材料成本差異、商品進銷差價后的金額填列?！?/td> | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 第三部分 利潤表 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 利潤表是反映企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果的會計報表。 ★只要看見“經(jīng)營成果”，均為利潤表的內(nèi)容?！?/td> | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 一、內(nèi)容及結(jié)構(gòu) | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 常見的利潤表結(jié)構(gòu)主要有單步式和多步式兩種。在我國，企業(yè)利潤表采用的基本上是多步式結(jié)構(gòu)，主要包括： 1.營業(yè)收入：由主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入組成。 2.營業(yè)利潤＝營業(yè)收入－營業(yè)成本－營業(yè)稅金及附加－銷售費用－管理費用－財務(wù)費用－資產(chǎn)減值損失＋公允價值變動收益（損失以“－”號填列）＋投資收益（損失以“－”號填列） 【提示】：投資收益包括在營業(yè)利潤之內(nèi)。 3.利潤總額＝營業(yè)利潤（虧損以“－”號填列）＋營業(yè)外收入－營業(yè)外支出 4.凈利潤＝利潤總額（虧損總額以“－”號填列）－所得稅費用 【注意】：“所得稅費用”項目金額并不一定等于企業(yè)當期產(chǎn)生的應(yīng)交所得稅。 5.每股收益包括：基本每股收益和稀釋每股收益兩項指標。 6.【新】“其他綜合收益”項目和“綜合收益總額”項目 ?。?）“其他綜合收益”項目，反映企業(yè)根據(jù)企業(yè)會計準則規(guī)定未在損益中確認的各項利得和損失扣除所得稅影響后的凈額。 （2）“綜合收益總額”項目，反映企業(yè)凈利潤與其他綜合收益的合計金額?！?/td> | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 二、填列方法 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| “上年數(shù)”＝上年的“本年數(shù)”，調(diào)上年，入本年。 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
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