2009年備考CPA《會計》系列總結-第7章（01）

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[第07章]01　無形資產的確認和初始計量

　　一、無形資產概述

　　無形資產是指企業(yè)擁有或者控制沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產，無形資產主要包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等。

　　可辨認性是新準則下無形資產一個非常典型的特征，由于商譽的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認性，雖然其也是沒有實物形態(tài)的非貨幣性資產，但不構成無形資產。此外，企業(yè)內部產生的品牌、報刊名等，不應確認為無形資產。

　　通常情況下，作為投資性房地產或者作為固定資產核算的土地，按照投資性房地產或者固定資產核算；已繳納土地出讓金等方式外購的土地使用權、投資者投入的土地使用權，作為無形資產核算。

　　[例題·單選題]以下應作為無形資產確認的有（　?。?。

　　A.購入價值較高、能在較長時間使用并使企業(yè)受益的計算機軟件

　　B.購置計算機附帶未單獨計價的軟件

　　C.支付土地出讓金后獲得的土地使用權

　　D.自創(chuàng)商譽及品牌

　　E.已經自行開發(fā)完成且符合資本化條件的非專利技術

　　[答案]ACE

　　二、無形資產的初始計量

　　通常按實際成本計量，即以取得無形資產并使之達到預定用途而發(fā)生的全部支出作為無形資產的成本。

　　1.外購——成本為購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發(fā)生的其他支出。

　　購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付價款，實際上具有融資性質的，無形資產的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定（和購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付的處理是類似的），現(xiàn)值與應付價款之間的差額作為未確認融資費用，在付款期間內按照實際利率法確認為利息費用。

　　[例題·單選題]甲上市公司2007年1月以分期付款方式購買一項商標權，該購買合同表明，商標權總價款700萬元，分三年支付，第一年和第二年末分別支付300萬元，最后一年末支付100萬元。假定銀行同期貸款利率為6%，甲公司該項商標權的入賬價值是（   ）萬元。

　　A.700　　　B.633.98　　　C.251.89　　　D.466.36

　　[答案]B

　　[解析]該項商標權的入賬價值＝300/（1+6%）+300/（1+6%）^2+100/（1+6%）^3＝633.98（萬元）

　　會計處理是：

　　借：無形資產—商標權  633.98

　　　　未確認融資費用     66.02

　　　　貸：長期應付款          700

　　2.投資者投入——成本按投資合同或協(xié)議約定價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　　[例]某股份有限公司接受A公司以其所擁有的專利權作為出資，雙方協(xié)議約定的價值為4000萬元，按照市場情況估計其公允價值為3000萬元，已辦妥相關手續(xù)。

　　借：無形資產　　3000（公允價值）

　　　　資本公積——資本溢價　　1000

　　　　貸：實收資本　　　　　　4000（約定價值）

　　3.通過非貨幣性資產交換取得

　?。?）在非貨幣性資產交換中具有商業(yè)實質并且公允價值能夠可靠計量的情況下：

　　換入無形資產的成本=換出資產的公允價值+相關稅費（與換入資產直接相關的稅費，不包括增值稅）+支付的補價（－收到的補價）－換入資產的進項稅額（換入資產為存貨時）＋換出資產的銷項稅額（換出資產為存貨時）

　　換出資產為存貨時，換出方應當按照存貨的公允價值確認收入，同時結轉成本。

　　（2）在非貨幣性資產交換中不具有商業(yè)實質的情況下：

　　換入資產的成本=換出資產的賬面價值+相關稅費（換出方發(fā)生的全部相關稅費）+支付的補價（－收到的補價）－換入資產的進項稅額（換入資產為存貨時）＋換出資產的銷項稅額（換出資產為存貨時）

　　換出資產為存貨時，換出方應當按照存貨的賬面價值直接結轉成本，不確認收入。

　　4.通過債務重組取得

　　債權人以接受無形資產的公允價值入賬。

　　5.通過政府補助取得

　　應按公允價值確定其成本；公允價值不能可靠取得的，按名義金額1元計量。

　　6.土地使用權的處理

　?。?）企業(yè)取得的土地使用權通常應當按照取得時所支付的價款及相關稅費確認為無形資產。土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用權賬面價值不轉入在建工程成本，而仍作為無形資產進行核算。土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。

　　（2）下列情況土地使用權應包含在建筑物成本中：

　?、俜康禺a開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本。因為應完整確定房屋的造價，計算損益。

　　②企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價款應當在地上建筑物與土地使用權之間進行分配，單獨核算固定資產和無形資產；難以合理分配的，應當全部作為固定資產處理。

　?。?）企業(yè)改變土地使用權的用途，停止自用土地使用權用于賺取租金或資本增值時，應將其賬面價值轉為投資性房地產。

　　[例題·計算及會計處理題]20×8年1月1日，A股份有限公司購入一塊土地的使用權，以銀行存款轉賬支付9000萬元，并在該土地上自行建造廠房等工程，領用工程物資l0000萬元，工資費用5000萬元，其他相關費用l0000萬元等。該工程已經完工并達到預定可使用狀態(tài)。假定土地使用權的使用年限為50年，該廠房的使用年限為25年，兩者都沒有凈殘值，都采用直線法進行攤銷和計提折舊。為簡化核算，不考慮其他相關稅費。

　　[答案]本例中，A公司購入的土地使用權使用年限為50年，表明它屬于使用壽命有限的無形資產，因此，應將該土地使用權和地上建筑物分別作為無形資產和固定資產進行核算，并分別攤銷和計提折舊。

　　A公司的賬務處理如下：

　?。?）支付轉讓價款

　　借：無形資產——土地使用權　　　　9000

　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　9000

　?。?）在土地上自行建造廠房

　　借：在建工程　　　　　　　　　　25000

　　　　貸：工程物資　　　　　　　　　　l0000

　　　　　　應付職工薪酬　　　　　　　　 5000

　　　　　　銀行存款　　　　　　　　　　l0000

　?。?）廠房達到預定可使用狀態(tài)

　　借：固定資產　　　　　　　　　　25000

　　　　貸：在建工程　　　　　　　　　　25000

　?。?）每年分期攤銷土地使用權和對廠房計提折舊

　　借：管理費用　　　　　　　　　　　l80（9000/50）

　　　　制造費用　　　　　　　　　　 l000（25000/25）

　　　　貸：累計攤銷　　　　　　　　　　　l80

　　　　　　累計折舊　　　　　　　　　　 l000

　　7.企業(yè)合并中取得

　　同一控制下的吸收合并，按被合并企業(yè)無形資產的賬面價值確認為取得時的初始成本；

　　同一控制下的控股合并，合并方在合并日合編制合并報表時，應當按被合并方無形資產的賬面價值作為合并基礎。

　　非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方取得的無形資產應以其在購買日的公允價值計量。

　　[識記要點]

　?、偕套u不具有可辨認性，不屬于無形資產。

　?、谕恋厥褂脵嘤糜谧孕薪ㄔ鞆S房等建筑物，土地使用權和建筑物應分別確認為無形資產和固定資產，分別進行攤銷和提取折舊。

　?、鄯康禺a開發(fā)企業(yè)取得土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本。

　　④企業(yè)外購的房屋建筑物，實際支付的價款中包括土地以及建筑物的價值，應當在土地和地上建筑物之間進行分配，無法分配應全部作為固定資產。

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轉自正保會計網校論壇·奇客小屋