《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅年度納稅申報表有關(guān)問題的公告》（稅務(wù)總局公告2019年第41號公告）對《納稅調(diào)整項目明細表》（A105000）“二、扣除類調(diào)整項目——（十七）其他”（第30 行）的填報說明進行了修訂，在原有表述上增加了“企業(yè)將貨物、資產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、廣告等用途時，進行視同銷售納稅調(diào)整后，對應(yīng)支出的會計處理與稅收規(guī)定有差異需納稅調(diào)整的金額填報在本行”，將視同銷售納稅調(diào)整的全過程在年度納稅申報表中進行了體現(xiàn)。

總局口徑：企業(yè)將非貨幣性資產(chǎn)用于公益性捐贈支出，在視同銷售的同時，可以按照非貨幣性資產(chǎn)視同銷售的公允價值作為公益性捐贈扣除額，并按照公益性捐贈稅前扣除政策規(guī)定進行企業(yè)所得稅稅前扣除。

☆實務(wù)案例☆

【例】某企業(yè)捐贈的賣價3.39萬元礦泉水，在具體的增值稅和企業(yè)所得稅稅務(wù)處理：

第一種情況：外購的礦泉水，取得增值稅專用發(fā)票

1.會計處理

借：庫存商品  3萬元

      進項稅額  0.39萬元

      貸：銀行存款 3.39萬元

（1）捐贈環(huán)節(jié)不免增值稅

借：營業(yè)外支出-捐贈支出3.39萬元

      貸：庫存商品  3萬元

            銷項稅額  0.39萬元

（2）捐贈環(huán)節(jié)免增值稅

借：庫存商品  0.39萬元

     貸：進項稅額轉(zhuǎn)出 0.39萬元

借：營業(yè)外支出-捐贈支出3.39萬元

     貸：庫存商品  3.39萬元

2.企業(yè)所得稅處理

第一步，企業(yè)所得稅需要按照視同銷售處理。確認視同銷售收入3萬元，視同銷售成本3萬元。（如果免增值稅則認視同銷售收入3.39萬元，視同銷售成本3.39萬元，下同）

在A105010《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細表》第七行“（六）用于對外捐贈視同銷售收入”填寫3萬元/3.39萬元和第十七行“（六）用于對外捐贈視同銷售成本”填寫3萬元/3.39萬元。

第二步，判斷是否符合稅前扣除規(guī)定。該捐贈物資符合《財政部、稅務(wù)總局關(guān)于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關(guān)捐贈稅收政策的公告》（財政部、稅務(wù)總局公告2020年第9號）規(guī)定，允許全額稅前扣除。

在A105070《捐贈支出及納稅調(diào)整明細表》第二行“全額扣除的公益性捐贈”的第1列“賬載金額”中填寫3萬元/3.39萬元，在第4列“稅收金額”中填寫賬載的已經(jīng)計入本年損益的捐贈支出3萬元/3.39萬元。 

第二種情況：礦泉水自產(chǎn)的，成本2.2萬元，對應(yīng)進項稅額0.3萬元

1.會計處理

（1）捐贈環(huán)節(jié)不免增值稅

借：營業(yè)外支出-捐贈支出2.59萬元

貸：庫存商品  2.2萬元

    銷項稅額  0.39萬元

（2）捐贈環(huán)節(jié)免增值稅

借：庫存商品  0.3萬元

貸：進項稅額轉(zhuǎn)出 0.3萬元

借：營業(yè)外支出-捐贈支出2.5萬元

貸：庫存商品  2.5萬元

2.企業(yè)所得稅處理

第一步，企業(yè)所得稅需要按照視同銷售處理。確認視同銷售收入3萬元，視同銷售成本2.2萬元。（如果免增值稅則認視同銷售收入3.39萬元，視同銷售成本2.5萬元，下同）

在A105010《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細表》第七行“（六）用于對外捐贈視同銷售收入”填寫3萬元/3.39萬元和第十七行“（六）用于對外捐贈視同銷售成本”填寫2.2萬元/2.5萬元。

第二步，判斷是否符合稅前扣除規(guī)定。該捐贈物資符合《財政部、稅務(wù)總局關(guān)于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關(guān)捐贈稅收政策的公告》（財政部、稅務(wù)總局公告2020年第9號）規(guī)定，允許全額稅前扣除。

在A105070《捐贈支出及納稅調(diào)整明細表》第二行“全額扣除的公益性捐贈”的第1列“賬載金額”中填寫2.59萬元/2.5萬元，在第4列“稅收金額”中填寫賬載的已經(jīng)計入本年損益的捐贈支出2.59萬元/2.5萬元。

第三步，按非貨幣性資產(chǎn)視同銷售的公允價值作為公益性捐贈扣除額，則將會形成公允價值捐贈扣除額和會計確認的捐贈支出有差異，進行納稅調(diào)整處理。

將稅會差異的0.8萬元（3 -2.2）（免增值稅則是0.89萬元（3.39 -2.5））填在A105000《納稅調(diào)整項目明細表》第45行“六、其他”中“調(diào)減金額”列下。

☆總結(jié)一句話☆

非常人性化，就是企業(yè)將非貨幣性資產(chǎn)用于公益性捐贈支出，企業(yè)所得稅需要按照視同銷售處理，不會產(chǎn)生額外的應(yīng)納稅所得額。（非常重要的原則）

只是因為捐贈支出是否能否全額扣除/限額扣除產(chǎn)生的調(diào)整額。

如第二種情況礦泉水自產(chǎn)的，礦泉水因為視同銷售額納稅調(diào)增0.8萬元（3-2.2）/0.89萬元（3.39-2.5），則A105000《納稅調(diào)整項目明細表》第45行“六、其他”中“調(diào)減金額”0.8萬元/0.89萬元。

如第一種情況礦泉水是外購的，礦泉水因為視同銷售額納稅調(diào)整0萬元，則A105000《納稅調(diào)整項目明細表》第45行“六、其他”中不需要調(diào)整。

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